Затраты по операциям с ценными бумагами

Под операцией РЕПО для целей исчисления налога на прибыль понимается сделка по продаже (покупке) ценных бумаг (первая часть РЕПО) с обязательной последующей обратной покупкой (продажей) ценных бумаг того же выпуска в том же количестве (вторая часть РЕПО) через определенный договором срок по цене, установленной этим договором при заключении первой части такой сделки.

По своей сути согласно пункту 3 Инструкции о порядке осуществления профессиональной деятельности по ценным бумагам, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12 сентября 2006 г. N 112, с изменениями и дополнениями, сделка РЕПО определена как сделка по продаже (покупке) эмиссионных ценных бумаг (первая часть РЕПО) с обязательной последующей обратной покупкой (продажей) эмиссионных ценных бумаг того же выпуска в том же количестве (вторая часть РЕПО) через определенный договором срок по цене, установленной этим договором при заключении первой части такой сделки.

Следовательно, сделки РЕПО производятся только с эмиссионными ценными бумагами, т.е. с акциями и облигациями.

Кроме того, сделка РЕПО представляет собой две одновременно заключаемые в рамках договора взаимосвязанные сделки по приобретению и последующей реализации эмиссионных ценных бумаг того же выпуска в том же количестве, осуществляемые по ценам, установленным договором.

Для целей налогообложения организацией, выступающей продавцом по первой части РЕПО, учитывается (принимается) прибыль (убыток) в виде положительной (отрицательной) разницы между ценой реализации ценных бумаг по первой части РЕПО и ценой приобретения (выкупа) ценных бумаг по второй части РЕПО с учетом затрат на приобретение и реализацию ценных бумаг, учитываемых при налогообложении.

Организацией, выступающей покупателем по первой части РЕПО, учитывается (принимается) прибыль (убыток) в виде положительной (отрицательной) разницы между ценой реализации ценных бумаг по второй части РЕПО и ценой приобретения ценных бумаг по первой части РЕПО с учетом затрат на приобретение и реализацию ценных бумаг, учитываемых при налогообложении.

Цена реализации и цена приобретения ценных бумаг уменьшаются на суммы процентного (купонного) дохода, выплачиваемого эмитентом ценных бумаг в период между датами исполнения первой и второй частей РЕПО, в случае, если такие выплаты согласно договору влияют на расчет цен ценных бумаг по сделке РЕПО.

Разница между стоимостью первой и второй частей сделки РЕПО выявляется и отражается в учете организации-продавца (организации-покупателя) только на дату исполнения обратной части сделки РЕПО.

Следовательно, прибыль (убыток) по сделкам РЕПО для целей исчисления налога на прибыль, в отличие от бухгалтерского учета, определяется, когда сделка РЕПО полностью завершена, то есть когда исполнена первая и вторая часть РЕПО.

Таким образом, по сделкам РЕПО организациям следует в целях налогового учета осуществлять расчетные корректировки.

Если первая часть РЕПО исполнена в одном налоговом периоде, а вторая - в другом налоговом периоде, то прибыль (убыток) по такой сделке отражается для целей исчисления налога на прибыль в том налоговом периоде, в котором завершена вторая часть по сделке РЕПО.

Например, организация заключила сделку РЕПО, по которой первая часть была исполнена в 2010 г., а вторая - в 2011 г.

В изложенной ситуации прибыль (убыток) по сделке РЕПО отражается для целей исчисления налога на прибыль в 2011 г.

На практике встречаются случаи, когда заключается договор по сделке РЕПО, по которому исполняется только первая часть сделки, а вторая часть не исполняется в связи с расторжением договора по сделке РЕПО. В случае если договор по сделке РЕПО расторгается, следует учитывать нормы гражданского законодательства.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 423 ГК при расторжении договора обязательства сторон прекращаются.

При расторжении договора обязательства считаются прекращенными с момента достижения соглашения сторон о расторжении договора, если иное не вытекает из соглашения сторон или характера изменения договора, а при расторжении договора в судебном порядке - с момента вступления в законную силу решения суда о расторжении договора.

Таким образом, если у организации, выступающей продавцом по первой части РЕПО, вторая часть РЕПО не исполняется, данную операцию для целей налогообложения следует рассматривать как операцию по реализации ценных бумаг. При этом прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг следует отражать в том периоде, в котором договор по сделке РЕПО был расторгнут.

Например, организация заключила договор по сделке РЕПО, по которой первая часть была исполнена в 2010 г. Вторая часть сделки РЕПО не исполнена в связи с расторжением в 2011 г. договора.

В изложенной ситуации прибыль (убыток) по реализации ценных бумаг отражается для целей исчисления налога на прибыль в 2011 г.